Трансфертные цены — справка о стране нерезидента, торги (тендера, аукционы) не подтверждают цены ТЦО, что должна содержать документация

Данное письмо налоговиков разъясняет некоторые актуальные вопросы по трансфертным ценам, которые в последнее время возникают у предприятий, которым необходимо составлять отчет по контролируемым операциям и готовить соответствующую подтверждающую документацию.

1. Какой документ может подтвердить, что контрагент-нерезидент зарегистрирован в той или иной страны (договор, справка о резидентстве или другой документ)?

Некоторые предприятия доверяются данным указанным о стране контрагента в договоре. Но, это довольно рискованно, поскольку имеют место случаи, когда в договоре указана одна страна, в которой контрагент открыл банковский счет, а на самом деле страна регистрации совсем другая.

Кодекс не содержит указания, каким конкретно документом нужно подтверждать резидентство контрагента. Поэтому вполне обосновано налоговики указывают в данном письме, что для подтверждения места регистрации или резидентства может быть использован любой документ, который дает возможность идентифицировать нерезидента (включая наименование государства (территории), в частности, это может быть справка (или ее нотариально заверенная копия), которая предоставляется нерезидентом для освобождения от налогообложения доходов, полученных с Украины. Причем, не только для случая, когда нерезидент получает оплату от украинской компании, но также если нерезидент осуществляет оплату средств в Украину.

 

2. Если госпредприятие делает закупку у нерезидента из страны, включенной в соответствующий перечень КМУ (последнее Распоряжение от 16 сентября 2015 г. N 977-р), по тендеру, проводя торги в соответствии с Законом «Об осуществлении государственных закупок» (О публичных закупках), то будет ли это означать, что цена закупки у нерезидента соответствует принципу «вытянутой руки»?

По данному вопросы налоговики делают следующий вывод: цены сложившиеся при государственных закупках по тендеру (при проведении торгов) за средства государственных предприятий нельзя  отождествлять с ценами на товары (работы, услуги), которые подлежат государственному регулированию в соответствии с законодательством. Поэтому, то, что цены установлены на конкурсных торгах государственных закупок, еще не подтверждают соответствие цен принципу «извлеченной руки».

По нашему мнению, такие выводы налоговиков не соответствуют п.39.2.1.8 НКУ, согласно которому операция считается автоматически соответствующей принципу «вытянутой руки» «у разі проведення аукціону (публічних торгів), обов’язковість проведення якого визначена законом, умови, які склалися за результата»ми такого аукціону (публічних торгів), визнаються такими, що відповідають принципу «витягнутої руки»».

Государственные предприятия, закупая товары (услуги), проводят публичные торги в связи с тем, что их обязательность установлена Законом «Об осуществлении государственных закупок» (сейчас Закон называется «О публичных закупках»). Поэтому, считаем, что закупки государственных предприятий, осуществленные при публичных торгах, соответствуют принципу «вытянутой руки». Соответствовать этому принципу означает, что условия контролируемых операций соответствуют условиям, применимым между несвязанными лицами в сопоставимых неконтролируемых операциях (п.39.1.2 НКУ).

Но поскольку налоговики, как следует из данного письма, будут придерживаться фискальной позиции при проверках, то рекомендуем готовить документацию по «полной программе», включив в документацию всю необходимую информацию и выполнив все требуемые тесты по методам ТЦО и проведя расчеты по выбранному методу.

 

3. Что должна содержать документация, подтверждающая соответствие трансфертных цен контролируемых операций принципу «вытянутой руки»?

Для того, чтобы понять, какую информацию включать в документацию, налоговики рекомендуют обращаться к Руководству ОЭСР (Организация Экономического Сотрудничества и Развития), которое содержит 440 страниц, посвященному трансфертным ценам. Несмотря на то, что Украина не является членом этой организации, рекомендуем руководствоваться Руководством ОЭСР, поскольку ст.39 НКУ разработана именно на основании данного документа. Поэтому, какую либо недосказанность (неясность) в данной статье можно понять, обратившись к Руководству ОЭСР (файл данного документа Руководства ОЭСР с изменениями 2010 года в неофициальном переводе на украинский язык, можем направить всем, кому предстоит составлять отчет по контролируемым операциям и подтверждающую документацию).

Что должен содержать  отчет по контролируемым операциям, указано в Приказе Минфина от 18 января 2016 г. N 8, которым утверждена форма и инструкция.

 

Что должно быть указано в подтверждающей документации с учетом требований п.39.4.6 НКУ, кратко изложим далее в базовом варианте документации.

I) Сначала указываем в документации данные о связанных лицах и деятельности группы связанных лиц, в которую входит предприятие.

Здесь описываются данные о связанных лицах, которые являются контрагентами контролируемой операции; приводится общее описание деятельности группы (включая материнскую компанию и ее дочерние предприятия), в том числе организационную структуру группы, описание хозяйственной деятельности группы.

II) Далее приводится раздел с описанием деятельности Компании.

В том числе описываются основные конкурентные преимущества Компании, кто является основными конкурентами Компании.

III) Далее приводятся разделы с описанием рынка товаров, услуг, раздел с описанием операцій, раздел о ценообразовании (как формируется цена, что включается в цену).

IV) Следующий раздел включает в себя Функциональный анализ.

Выводы, полученные на стадии функционального анализа, будут использованы при выборе метода трансфертных цен, а также при проведении экономического анализа.

В этом разделе приводится анализ функций, которые осуществляются сторонами Контролируемой Операции.

1) Осуществление стратегического управления

2) Монтаж и/или установка оборудования

3) Транспортировка товаров

4) Осуществление контроля качества и количества

5) Хранение товара

6) Страхование

7) Подготовка необходимых документов

8) Административная функция (в т.ч. финансовая и юридическая поддержка)

9) Предоставление консультаций, информационное обслуживание.

Далее в функциональном анализе рассматривается анализ рисков.

1) Предпринимательский (коммерческий) риск

2) Производственный риск

3) Риск изменения рыночных цен

4) Риск снижения уровня потребительского спроса

5) Риск обесценения производственных запасов, потери товарами потребительских качеств

6) Риск потери имущества или имущественных прав

7) Кредитный риск

8) Риск, связанный с количеством и качеством

9) Валютный риск, включая риск изменения курса гривны к иностранной валюте

10) Риск, связанный с отсутствием результатов проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ

11) Инвестиционный риск

12) Риск причинения вреда окружающей природной среде

Завершается анализ описанием активов материальных и нематериальных, которые задействованы сторонами контролируемых операций.

Результаты функционального анализа контролируемых операций сведены в таблицу, по которой можно сделать вывод, какая из сторон выполняет больше функций и несет больше рисков.

V) Далее после функционального анализа приводится раздел о выборе метода трансфертного ценообразования. Вначале этого раздела описываются критерии определения сопоставимости операций.

Здесь приводятся основные элементы контролируемой операции и операции, с которой происходит сравнение:

характеристика, качество и количество товаров/работ/услуг.

функции, которые выполняются сторонами операции,

риски, а также распределение ответственности между сторонами операции,

активы, которые используются сторонами операции:

постоянная деловая практика и условия договоров, заключенных между сторонами операции,

экономические условия деятельности сторон операций, включая анализ соответствующих рынков товаров:

характеристики коммерческих стратегий сторон операции:

Далее в этом разделе рассматривается возможность применения или неприменения всех 5 методов, описание и обоснование применения любого из методов определения обычной цены к контролируемой операции, причини й условия для применения или не применения каждого метода:

» метод сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи);

» метод цены перепродажи;

» метод «затраты плюс»;

» метод чистой прибыли;

» метод распределения прибыли.

В заключении этого раздела приводится вывод о выбранном методе.

VI) После выбора метода приводится раздел об экономическом анализе.

В начале данного раздела приводится сравнительный анализ и описываются действия предприятия по выбору потенциально сопоставимых компаний, из каких источников, баз данных были выбраны сопоставимые компании. Каким образом, и по каким критериям отбирались сопоставимые компании из базы данных.

VII) Далее описываются этапы сравнительного анализа:

— идентификация потенциально сопоставимых компаний.

— финансовый анализ.

На этапе идентификация потенциально сопоставимых компаний описывается какие работы проводились при отборе сопоставимых компаний, а именно:

1) Проверка сопоставимых товарных рынков.

2) Подбирается соответствующий вид деятельности с применением международного классификатора видов деятельности NACE.

3) Проверка независимости компаний.

4) Проверяется статус (действующая компания или нет).

5) Проверяется дата создания компании, для отсечения компаний, которые недавно созданы и находятся на начальном этапе развития.

6) Анализ выручки от реализации за соответствующий период с целью исключения тех компаний, которые не задекларировали выручку более чем в одном году.

Далее на этом этапе приводится описание дополнительных критериев отбора с помощью функционалу Excel и проверки сопоставимости деятельности в границах контролируемой операции.

Здесь описаны дополнительные этапы исследования, которые были проведены с использованием Excel.

1) Проверка сопоставимости по объему выручки.

2) Проверка достаточности данных, опубликованных на веб-сайте компаний или в других открытых источниках.

3) Проверка функционального профиля сопоставимости компаний.

4) Формирование финальной выборки сопоставимых компаний.

В заключении работы по этому этапу (Идентификация потенциально сопоставимых компаний) приводится таблица сопоставимых компаний выбранных из базы данных и других открытых источников (указываются наименования компаний, краткое описание деятельности).

VIII) Далее описывается второй этап экономического анализа — Финансовый анализ.

При этом описываются по каждой сопоставимой компании (исходя из выбранного метода по расчету цен) соответствующие показатели рентабельности с расчетом средневзвешенного показателя рентабельности по каждой компании за анализируемый период — 3 года.

На основании полученных данных проводятся расчеты минимального и максимального диапазона рентабельности в соответствии с методикой, утвержденной постановлением Кабмина.

IX) В заключительном разделе, который называется «Выводы», указывается – находятся цены в рыночном диапазоне или нет. Нужно ли корректировать налог на прибыль.

 

Следует обратить внимание, что подтверждающая документация не подается в налоговую вместе с отчетом к 1 мая, а только на официальный запрос налоговиков согласно п.39.4.4 НКУ. Срок, установленный статьей 39 для представления документации, в целом составляет не менее 60 дней. Это связано с тем, что если на первый запрос налоговиков подана документация в течение 30 дней, но по их мнению, она не содержит полной информации, которая предусмотрена п.39.4.6 НКУ, то согласно п.39.4.8 НКУ налоговики должны направить второй запрос о представлении дополнительной информации по документации. Для подготовки второго ответа предприятию также дается еще 30 дней. Таким образом, у предприятия, по сути, есть не менее 60 календарных дней для подготовки подтверждающей документации. Только после этого может быть проведена проверка контролируемых операций.

 

Аудитор Сергей Гонтаровский

 

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ЛИСТ

від 15.02.2016 р. N 3053/6/99-99-19-02-02-15

Державна фіскальна служба України, розглянула лист щодо надання податкової консультації з окремих питань трансфертного ціноутворення та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс у редакції, чинній з 01.01.2015) повідомляє.

Щодо підтвердження місця реєстрації чи резидентства контрагента — нерезидента при здійсненні контрольованих операцій.

Відповідно до пп. 39.2.1.2 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими є господарські операції, що впливають на об’єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України.

Для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням платник податку зобов’язаний складати та подавати звіт про контрольовані операції і документацію з трансфертного ціноутворення.

Звіт про контрольовані операції містить відомості про особу, яка бере участь у контрольованій операції, та детальну інформацію про здійснені протягом звітного року контрольовані операції.

Відповідно до п. 39.4 ст. 39 Кодексу платники податків, що здійснюють контрольовані операції, повинні вести та зберігати документацію щодо трансфертного ціноутворення.

Документація з трансфертного ціноутворення (сукупність документів або єдиний документ, складений у довільній формі) повинна містити інформацію, яка дає змогу ідентифікувати таких нерезидентів (включаючи найменування держав (територій), податковими резидентами яких є такі особи).

Тобто, для підтвердження місця реєстрації чи резидентства контрагента — нерезидента при здійсненні контрольованих операцій може бути використаний будь-який документ, що дає змогу ідентифікувати нерезидента (включаючи найменування держави (території), зокрема, це може бути довідка (або її нотаріально засвідчена копія), яка надається нерезидентом для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України відповідно до п. 103.4 ст. 103 Кодексу.

Щодо визнання господарських операцій контрольованими для цілей трансфертного ціноутворення, які документально не підтверджені.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Кодексу.

Згідно з п. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств. Отже, господарські операції, які підпадають під дію п. 39.2 ст. 39 Кодексу, визнаються контрольованими операціями для цілей трансфертного ціноутворення, незалежно від того, підтверджені такі операції повністю чи частково відповідними первинними документами (пп. 39.2.1.4 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу).

3. Щодо використання джерел інформації (тендеру) для цілей трансфертного ціноутворення.

Відповідно до пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 Кодексу звичайна ціна — це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до ст. 39 Кодексу.

У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі ціна визначена сторонами договору не може бути меншою за мінімальну або індикативну ціну.

Якщо під час здійснення операції обов’язковим є проведення оцінки, вартість об’єкта оцінки є підставою для визначення звичайної ціни для цілей оподаткування.

Під час проведення аукціону (публічних торгів) звичайною вважається ціна, яка склалася за результатами такого аукціону (публічних торгів), обов’язковість проведення якого передбачено законом.

Відповідно до п. 28 ст. 1 Закону України від 10 квітня 2014 року N 1197 «Про здійснення державних закупівель» (далі — Закон) торги (конкурсні торги) — це здійснення конкурентного відбору учасників з метою визначення переможця торгів (конкурсних торгів) згідно з процедурами, встановленими цим Законом.

Найбільш економічно вигідна пропозиція — це пропозиція, що відповідає всім критеріям та умовам, визначеним у документації конкурсних торгів, та визнана найкращою за результатами оцінки конкурсних пропозицій відповідно до ст. 28 Закону (п. 14 ст. 1 Закону).

У разі здійснення закупівлі товарів, робіт і послуг, що виробляються, виконуються чи надаються не за окремо розробленою специфікацією (технічним проектом), для яких існує постійно діючий ринок, критерієм оцінки є ціна (п. 5 ст. 28 Закону).

Аукціон (публічні торги) — це публічний спосіб продажу активів з метою отримання максимальної виручки від продажу активів у визначений час і в установленому місці (пп. 14.1.8 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Тобто, при здійсненні державних закупівель через конкурсні торги на відміну від аукціону критерієм оцінки для визначення найбільш економічно вигідної пропозиції є найнижча ціна.

Крім того, ціни для закупівель товарів, робіт і послуг за бюджетні кошти не можна ототожнювати з цінами (націнками) на товари (роботи, послуги), які підлягають державному регулюванню згідно із законодавством.

Отже, ціни господарських операцій, встановлені на конкурсних торгах державних закупівель, не підпадають під дію пп. 39.2.1.8 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу як такі, що відповідають принципу «витягнутої руки».

4. Щодо вимог до змісту, структури та обсягу інформації про політику трансфертного ціноутворення компанії, то такими вимогами є визначення складових формування компанією умов контрольованих операцій, які відповідатимуть принципу «витягнутої руки».

Орієнтиром в цьому напрямі може слугувати зміст Розділу V Настанов ОЕСР, в якому визначено цілі документації з трансфертного ціноутворення.

Щодо документації з трансфертного ціноутворення, яку платник податків надає на запит центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Згідно з пп. 39.4.4 п. 39.4 ст. 39 Кодексу на запит центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, усі платники податків протягом місяця з дня отримання запиту подають документацію, яка повинна містити інформацію, зазначену у пп. 39.4.6 п. 39.4 ст. 39 Кодексу.

З урахуванням Рішення Конституційного Суду України у справі N 1-рп/99 від 09.02.99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів), при направленні після 01.01.2015 Державною фіскальною службою України запитів платникам податків про надання документації з трансфертного ціноутворення щодо окремих контрольованих операцій, здійснених у 2013 — 2014 роках, платники податків та контролюючі органи зобов’язані застосовувати норми підпунктів 39.4.4 — 39.4.9 п. 39.4 ст. 39 Кодексу, тобто застосовувати норми, чинні на момент направлення запиту.

____________